专题五、审计报告

【考点1】法律法规行为对审计报告的影响

（1）考虑财务报表是否恰当反映

如果认为违反法律法规行为对财务报表具有重大影响，注册会计师应当要求被审计单位在财务报表中予以恰当反映。

①如恰当反映，出具无保留意见的审计报告；

②如未恰当反映，出具保留或否定意见的审计报告。

（2）考虑审计范围受到限制的影响

①来自被审计单位的限制

如果因管理层或治理层阻挠而无法获取充分、适当的审计证据，注册会计师应当根据审计范围受到限制的程度，发表保留意见或无法表示意见。

②其他条件的限制

如果由于审计范围受到管理层或治理层以外的其他方面的限制而无法确定被审计单位是否存在违反法律法规行为，注册会计师应当评价这一情况对审计意见的影响。

【考点2】评价审计证据

1、评价的内容

2、审计范围受到限制

（1）情形

（2）措施

如集团管理层施加的限制可能导致对集团财务报表发表无法表示意见，集团项目合伙人应当视情况采取下列措施：

a）如果是新业务，拒绝接受业务委托；

b）如果是连续审计业务，法律法规允许时，解除业务约定；

c）如法律法规禁止拒绝接受委托或解约，对集团财务报表发表无法表示意见。

【考点3】持续经营假设审计结论与报告的影响

1、持续经营假设适当，但存在重大不确定性

（1）出具无保留意见并增加以“与持续经营相关的重大不确定性”为标题的单独部分。

如果财务报表已作出充分披露，注册会计师应当发表无保留意见，并在审计报告中增加以“与持续经营相关的重大不确定性”为标题的单独部分，以：

①提醒财务报表使用者关注财务报表附注中对所述事项的披露；

②说明这些事项或情况表明存在可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的重大不确定性，并说明该事项并不影响发表的审计意见。

（2）出具无法表示意见审计报告的情形

在极少数情况下，当存在多项对财务报表整体具有重要影响的重大不确定性时，尽管注册会计师对每个单独的不确定事项获取了充分、适当的审计证据，但由于不确定事项之间可能存在相互影响，以及可能对财务报表产生累积影响，注册会计师可能认为发表无法表示意见而非增加以“持续经营相关的重大不确定性”为标题的单独部分是适当的。

（3）出具保留意见或否定意见审计报告的情形

如果财务报表未作出充分披露，注册会计师应当恰当发表保留意见或否定意见。注册会计师应当在审计报告中说明，存在可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的重大不确定性。

2、运用持续经营假设不适当

（1）出具否定意见审计报告的情形

如果财务报表按照持续经营基础编制，而注册会计师运用职业判断认为管理层在编制财务报表时运用持续经营假设是不适当的，则无论财务报表对管理层运用持续经营假设的不适当性是否作出披露，注册会计师均应发表否定意见。

（2）采用替代基础编制财务报表发表无保留意见

①如果在具体情况下运用持续经营假设是不适当的，但管理层被要求或自愿选择编制财务报表，则可以采用替代基础（如清算基础）编制财务报表；

②注册会计师可以对财务报表进行审计，前提是注册会计师确定替代基础在具体情况下是可接受的编制基础；

③如果财务报表对此作出了充分披露，注册会计师可以发表无保留意见，但也可能认为在审计报告中增加强调事项段是适当或必要的，以提醒财务报表使用者注意替代基础及其使用理由。

3、严重拖延对财务报表的批准

（1）如果管理层或治理层在财务报表日后严重拖延对财务报表的批准，注册会计师应当询问拖延的原因；

（2）如果认为拖延可能涉及与持续经营评估相关的事项或情况，注册会计师有必要实施前述识别出可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况时追加的审计程序，并就存在的重大不确定性考虑对审计结论的影响。