【考点4】应对评估的重大错报风险

一、重大错报风险的应对程序

在应对评估的重大错报风险时，注册会计师应当考虑会计估计的性质，并实施下列一项或多项程序：

1、确定截至审计报告日发生的事项是否提供有关会计估计的审计证据。

2、测试管理层如何作出会计估计以及会计估计所依据的数据。

3、测试与管理层如何作出会计估计相关的控制的运行有效性，并实施恰当的实质性程序。

4、作出注册会计师的点估计或区间估计，以评价管理层的点估计。

注册会计师的点估计或区间估计，是指从审计证据中得出的、用于评价管理层点估计的金额或金额区间。注册会计师应针对两种情况分别处理：

①如使用有别于管理层的假设或方法，注册会计师应充分了解管理层的假设或方法，以确定注册会计师在作出点估计或区间估计时已考虑了相关变量，并评价与管理层的点估计存在的任何重大差异。

②如果认为使用区间估计是恰当的，注册会计师应当基于可获得的审计证据来缩小区间估计，直至该区间估计范围内的所有结果均可被视为合理。

二、实施进一步实质性程序以应对特别风险

1、评价因素

在审计导致特别风险的会计估计时，注册会计师在实施进一步实质性程序时需要重点评价：

（1）管理层是如何评估估计不确定性对会计估计的影响，以及这种不确定性对财务报表中会计估计的确认的恰当性可能产生的影响；

（2）相关披露的充分性。

2、实施进一步实质性程序以应对特别风险

（1）评价管理层是否适当处理估计不确定性

针对导致特别风险的会计估计时，注册会计师在实施以下审计程序：

①评价管理层如何考虑替代性的假设或结果，以及拒绝采纳的原因，或者在管理层没有考虑替代性的假设或结果的情况下，评价管理层在作出会计估计时如何处理估计不确定性；

②评价管理层使用的重大假设是否合理；

③当管理层实施特定措施的意图和能力与其使用的重大假设的合理性或对适用的财务报告编制基础的恰当应用相关时，评价这些意图和能力。

（2）作出区间估计的情形

如认为管理层没有适当处理估计不确定性对导致特别风险的会计估计的影响,注册会计师应当在必要时作出用于评价会计估计合理性的区间估计。

（3）确定确认和计量的标准是否符合适用的编制基础

①管理层对会计估计在财务报表中予以确认或不予确认的决策。

②管理层作出会计估计所选择的计量基础。

三、其他相关程序

1、关注与会计估计相关的披露

注册会计师应当获取充分、适当的审计证据，以确定与会计估计相关的财务报表披露是否符合适用的财务报告编制基础的规定。

2、识别可能存在管理层偏向的迹象

注册会计师应当复核管理层在作出会计估计时的判断和决策，以识别是否可能存在管理层偏向的迹象。

与会计估计相关的、可能存在管理层偏向迹象的例子包括：

①管理层主观地认为环境已经发生变化，并相应地改变会计估计或估计方法；

②针对公允价值会计估计，被审计单位的自有假设与可观察到的市场假设不一致，但仍使用被审计单位的自有假设；

③管理层选择或作出重大假设以产生有利于管理层目标的点估计；

④选择带有乐观或悲观倾向的点估计。

3、获取书面声明

注册会计师应当向管理层和治理层（如适用）获取书面声明，以确定其是否认为在作出会计估计时使用的重大假设是合理的。

【考点5】评价会计估计的合理性并确定错报

1、评价错报的类型

事实错报：毋庸置疑地存在错报。

判断错报：由注册会计师认为管理层对会计估计作出的判断不合理，或认为管理层对会计政策的选择或运用不恰当而产生的差异。

推断错报：注册会计师对总体中错报的最佳估计，包括由审计样本中识别出的错报推断出总体中的错报。

2、评价错报的方式

（1）点估计：当审计证据支持点估计时，注册会计师的点估计与管理层的点估计之间的差异构成错报。

（2）区间估计：当注册会计师认为使用其区间估计能够获取充分、适当的审计证据时，则在注册会计师区间估计之外的管理层点估计得不到审计证据的支持。相应的错报不小于管理层点估计与注册会计师区间估计之间的最小差异。